Визначення дати отримання доходів різних видів

У ході своєї діяльності організації виплачують фізичним особам ряд доходів, до яких належать, наприклад, виплачуються банками відсотки за вкладами, заробітна плата і різні преміальні виплати, що сплачуються організаціями своїм співробітникам. Також організації приймають від позичальників відсотки в погашення кредитів, щодо яких у позичальників утворюється дохід у вигляді матеріальної вигоди, що підлягає оподаткуванню ПДФО. У цій статті будуть розглянуті особливості визначення дати отримання доходів різних видів, встановлені статтею 223 Податкового кодексу РФ

Дохід у вигляді відсотка за банківськими вкладами

Відповідно до підпункту 1 пункту 1 статті 223 Податкового кодексу РФ, при отриманні доходів у грошовій формі дата фактичного отримання доходу визначається як день виплати доходу, у тому числі перерахування доходу на рахунки платника податків у банках, або за його дорученням на рахунки третіх осіб.

Ads

Так, наприклад, у разі щоквартальної капіталізації відсотків, що нараховуються за вкладами у банку датами фактичного отримання доходів будуть дати зарахування доходу до суми внеску платника податків. Тобто, обов'язок обчислити й утримати ПДФО буде виникати у банку щокварталу. Розглядаючи питання про терміни перерахування до бюджету сум податку, обчисленого й утриманого з доходу у вигляді відсотків за вкладом, необхідно брати до уваги положення абзацу другого пункту 6 статті 226 Податкового кодексу РФ, відповідно до якого банку необхідно перерахувати до бюджету суми обчисленого й утриманого податку не пізніше дня, наступного за днем фактичного отримання платником податку вищевказаного доходу.

Такої думки дотримується ФАС Уральського округу в постанові від 04.10.2006 № Ф09-8822/06-С2. У постанові суд посилається на положення абзацу першого пункту 6 статті 226 Податкового кодексу РФ, яким встановлено загальний строк перерахування ПДФО – не пізніше дня фактичного отримання у банку готівкових грошових коштів на виплату доходу або перерахування коштів на рахунки платника податків. В інших випадках застосовується спеціальний термін, встановлений абзацом другим пункту 6 статті 226 Податкового кодексу РФ, а саме не пізніше дня, наступного за днем фактичного отримання доходу платником податків.

Суд вказав на те, що в силу банківських правил операція прилучення відсотків до залишку вкладу фізичної особи (капіталізація) проводиться в кінці операційного дня, що виключає можливість перерахування податку в той же день. На підставі цього суд дійшов висновку, що до даних відносин не можуть бути застосовані терміни, встановлені для перерахування ПДФО абзацом першим пункту 6 статті 226 Податкового кодексу РФ. Відповідно, щодо перерахування ПДФО з процентного доходу по вкладу повинна застосовуватися норма, встановлена абзацом другим пункту 6 статті 226 Податкового кодексу РФ.

Дохід у вигляді матеріальної вигоди

Підпунктом 2 пункту 1 статті 223 Податкового кодексу РФ визначено, що при отриманні доходів у натуральній формі дата фактичного отримання доходу платником податку визначається як дата передачі доходів у натуральній формі. Так, наприклад, при оплаті організацією проїзду, проживання, навчання, і так далі за фізичних осіб, як є, так і не є її працівниками (за умови, що вартість зазначеної оплати, відповідно до статті 211 НК РФ будучи доходом, отриманим в натуральній формі, підлягає оподаткуванню) дата фактичного отримання доходу визначається як день такої оплати.

Відповідно до підпункту 3 пункту 1 статті 223 Податкового кодексу РФ дата фактичного отримання доходів при одержанні доходів у вигляді матеріальної вигоди визначається як день сплати платником податків відсотків за отриманими позиковим (кредитним) засобам.

Умовами кредитного договору може бути передбачено повернення позики і виплати відсотків одноразово, щомісяця, щокварталу і т. д. У будь-якому випадку дохід у платника податків виникає в момент сплати відсотків по кредиту. У ряді листів, наприклад, у листах від 02.04.2007 № 03-04-06-01/101 і від 21.07.2008 № 03-04-06-01/217 Мінфін Росії роз'яснював, що у разі якщо організацією виданий безвідсоткову позику, датою отримання доходу у вигляді матеріальної вигоди є дата (дати) повернення позикових коштів.

У разі якщо дата сплати відсотків, зазначена у кредитному договорі, не збігається з фактичною датою сплати відсотків позичальником, Мінфіном Росії в листі від 07.05.2008 № 03-04-06-01/121 роз'яснено, що датою отримання доходу платником податку є дата фактичної сплати відсотків за отриманими позиковим (кредитним) засобам.

Дохід у вигляді оплати праці, премій, відпускних

Що стосується визначення дати отримання доходів у вигляді оплати праці, відповідно до пункту 2 статті 223 Податкового кодексу РФ датою фактичного отримання співробітником такого доходу визнається останній день місяця, за який йому було нараховано дохід за виконані трудові обов'язки відповідно до трудового договору.

Беручи до уваги положення пункту 2 статті 223 Податкового кодексу РФ, обчислення, утримання та перерахування до бюджетної системи Російської Федерації сум ПДФО з доходу у вигляді заробітної плати проводиться роботодавцем один раз на місяць при остаточному розрахунку доходу співробітників за підсумками кожного місяця, за який йому було нарахований дохід, у строки, передбачені пунктом 6 статті 226 Податкового кодексу РФ.

Дата отримання доходів у вигляді премій, відпускних та допомоги по тимчасовій непрацездатності визначається наступним чином.

Враховуючи, що суми оплати відпустки та допомоги по тимчасовій непрацездатності не є виплатами доходу за виконання трудових обов'язків, дата фактичного отримання даних доходів визначається відповідно до підпункту 1 пункту 1 статті 223 Податкового кодексу РФ як день виплати цих доходів, в тому числі перерахування доходу на рахунку платника податку в банках, незалежно від того, за який місяць вони були нараховані.

Необхідно відзначити, що відповідним чином вказані доходи повинні відображатися при заповненні податкової картки з обліку доходів та податку на доходи фізичних осіб (форма № 1-НДФЛ) і довідки про доходи фізичної особи (форма № 2-ПДФО) у тих місцях податкового періоду, в яких ці доходи були виплачені.

Думка суддів

Щодо визначення дати отримання доходу у вигляді відпускних слід відзначити наступні судові акти.

У постанові ФАС Північно-Західного округу від 20.02.2008 № А05-5345/2007 суд вказує, що дата фактичного отримання доходу у вигляді оплати відпустки має визначатися відповідно до підпункту 1 пункту 1 статті 223 Податкового кодексу РФ, а не пункту 2 статті 223 Податкового кодексу РФ. Відповідно, організація зобов'язана утримати і перерахувати ПДФО до бюджету не пізніше, ніж наступного дня після перерахування грошових коштів на рахунки платників податків, а не після закінчення місяця, в якому виплачувався даний дохід.

Зазначений висновок міститься і в постанові ФАС Центральної округу від 09.11.2007 у справі № А14-16375-2006/581/28.

Разом з цим ФАС Уральського округу у своїй постанові від 04.03.2008 № Ф09-982/08-С2 дотримується протилежної думки. У постанові суд вказує, що при виплаті відпускних податковий агент зобов'язаний утримати і перерахувати ПДФО до бюджету в останній день місяця, за який вироблено нарахування даного доходу, а не в день отримання в банку грошових коштів на її виплату. Суд посилається на положення статті 136 Трудового кодексу РФ, якими суми відпускних віднесені до заробітної плати, а виплата середнього заробітку за час відпустки включається в систему оплати праці працівників. На підставі цього суд робить висновок, що в даному випадку підлягають застосуванню положення абзацу другого пункту 6 статті 226 Податкового кодексу РФ і пункту 2 статті 223 Податкового кодексу РФ.

Аналогічної думки дотримується ФАС Центрального округу в постанові від 15.12.2006 у справі № А23-1664/06А-14-123.

У даному випадку, на думку автора, обгрунтованою видається позиція Мінфіну Росії, викладена в листі від 06.03.2008 № 03-04-06-01/49, в якому вказується, що оплата відпустки не є виплатою доходу за виконання трудових обов'язків, оскільки в Відповідно до статей 106 і 107 Трудового кодексу РФ відпустка – це час, протягом якого працівник вільний від виконання трудових обов'язків. Тому дата фактичного отримання суми оплати відпускних повинна визначатися відповідно до підпункту 1 пункту 1 статті 223 Податкового кодексу РФ як день виплати такого доходу, у тому числі перерахування доходу на рахунки платника податків у банках.

Дохід у вигляді премії

Поняття оплати праці міститься у статті 129 Трудового кодексу РФ. Зазначеною статтею визначено, що на відміну від винагороди за виконані трудові обов'язки, премії та інші заохочувальні виплати є стимулюючими виплатами, і, отже, дата фактичного отримання доходу у вигляді премії повинна визначатися відповідно до підпункту 1 пункту 1 статті 223 Податкового кодексу РФ як день виплати цього доходу, в тому числі перерахування доходу на рахунки платника податків у банках.

Таким чином, на думку автора, утримання податку з премії, відпускних, а також допомоги з тимчасової непрацездатності має проводитися організацією при фактичній виплаті грошових коштів своїм співробітникам, включаючи перерахування зазначених доходів на їх рахунки (див. листи Мінфіну Росії від 12.11.2007 № 03 -04-06-01/383, від 10.10.2007 № 03-04-06-01/349).