УСН і ЕНВД: розділяй і володарюй

Для компаній, що здійснюють одразу кілька видів діяльності, не рідкістю є й поєднання різних систем оподаткування, наприклад УСН і ЕНВД. Щоправда таке сусідство податкових спецрежимів не тільки зводить нанівець багато їх переваги, але і додає платникам податків обов'язків

До вас прийде бухгалтерський облік

Однією з додаткових обов'язків, які покладає на себе платник податків, який застосовує одночасно УСН і ЕНВД, є ведення бухгалтерського обліку.

Ads

Справа в тому, що на відміну від «спрощенців», які від такої «радощі» законодавчо звільнені, платникам ЕНВД подібних привілеїв не надано. Ось і виходить, що «дворежимним» фірмам доведеться турбуватися веденням бухгалтерського обліку не тільки за видом діяльності, підпадає під «вмененку», але і по організації в цілому. Такої думки дотримуються експерти Мінфіну в листі від 19 березня 2007 року № 03-11-04/3/70.

Підтримують позицію фінансистів і судді. Так, у постанові ФАС Північно-Західного округу від 12 грудня 2007 року № А44-1375/2007 арбітри вказали не тільки на необхідність ведення компаніями, які поєднують УСН і ЕНВД, бухгалтерського обліку, але і на їх обов'язок подавати до податкових органів відповідну звітність. Підстави ті ж: якщо «спрощенці» можуть не подавати бухгалтерську звітність в ИФНС, то «вмененщікі» робити це повинні. Тому особи, що суміщають подібні спецрежими, здають бухгалтерську звітність в обов'язковому порядку (лист Мінфіну від 10 жовтня 2006 р. № 03-11-04/2/203).

Кому дістануться витрати?

Податкове законодавство накладає на "дворежимні» фірми ще одну додаткову обов'язок, а саме, ведення окремого обліку доходів і витрат (п. 7 ст. 346.26 НК).

З роздільним урахуванням доходів проблем у компанії, як правило, не виникає: визначити, який вид діяльності став їхнім джерелом, не складно. Інша ситуація з «поділом» витрат. Всі витрати фірми, яка застосовує два спецрежиму, можна розбити на три групи:

  • витрати, які відносяться виключно до діяльності, що обкладається за ССО;
  • витрати, що припадають виключно на вид діяльності, переведений на сплату ЕНВД;
  • витрати, які відносяться і до того, і до іншого виду діяльності.

З останньою різновидом витрат і пов'язана основна складність. Як правило, мова йде в даному випадку про загальногосподарських витратах, наприклад, про оплату праці адміністративно-управлінського персоналу. У відношенні цих витрат фірмі потрібно визначитися з методом їх поділу за видами діяльності.

У Податковому кодексі з цього приводу сказано, що в разі неможливості поділу витрат по податках, що обчислюється відповідно до УСН і ЕНВД, вони розподіляються пропорційно часткам доходів у загальному обсязі доходів, отриманих при застосуванні даних спецрежимів (п. 8 ст. 346.18 НК).

Здавалося б, все просто і зрозуміло, однак при застосуванні цієї норми виникає питання: за який період розподіляти витрати, тобто розраховувати пропорцію співвідношення доходів і витрат, – щомісячно, щоквартально або наростаючим підсумком з початку року?

Справа в тому, що при визначенні податкової бази по УСН доходи і витрати підраховуються наростаючим підсумком з початку року (п. 5 ст. 346.18 НК), а податковим періодом по ЕНВД є квартал (ст. 346.30 НК). Разом з тим зрозуміло, що виявлення «витратних» часткою актуальне лише в цілях розрахунку «спрощеного» податку, оскільки для нарахування ЕНВД даний показник абсолютно не потрібен.

У зв'язку з цим представники Мінфіну роз'яснюють, що суми витрат, що розраховуються за питомою вагою виручки від видів діяльності, не переведених на "вмененку», в загальній сумі доходів, отриманих від бізнесу в цілому, слід обчислювати щомісячно наростаючим підсумком за час з початку податкового періоду до звітної дати. Така позиція висловлена в листі від 20 листопада 2007 року № 03-11-04/2/279.

Тим часом проблема розподілу витрат за видами діяльності актуальна лише для тих платників податків, які застосовують УСН з об'єктом оподаткування «доходи мінус витрати». «Спрощенцям», які обрали в якості об'єкта оподаткування величину доходів, доведеться зіткнутися з цією схемою лише при розподілі внесків на обов'язкове пенсійне страхування та нарахованих адміністративно-управлінського персоналу лікарняних виплат. Адже на їх суми вони мають право знизити сам «спрощений» податок, правда, не більше ніж на 50 відсотків.

Експерти Мінфіну вважають, що розподіл внесків на ОПВ та лікарняних виплат також варто робити наростаючим підсумком з початку календарного року (лист Мінфіну від 12 квітня 2007 р. № 03-11-05/70).

Як поділити працівників?

Тим компаніям, які переведені на сплату ЕНВД з фізичним показником «кількість працівників» і одночасно застосовують ще й ССО, доведеться додатково розбиратися ще й з роздільним урахуванням кількості працівників.

У відношенні тих співробітників, які зайняті виключно в одному виді діяльності, проблем немає. Складнощі виникають знову ж таки з урахуванням адміністративно-управлінського персоналу, чию роботу неможливо віднести виключно до тієї чи іншої діяльності. Про те, як здійснювати цей розподіл, у податковому законодавстві нічого не говориться.

Мінфін у листі від 6 березня 2009 року № 03-11-09/88 вважає, що для розрахунку ЕНВД слід враховувати загальну кількість працівників, зайнятих наданням послуг, що обкладаються «поставлений» податком (включаючи чисельність працівників адміністративно-управлінського і загальногосподарського персоналу).

Фінансисти обгрунтовують свою точку зору тим, що для діяльності, що обкладається відповідно до ССО, з метою обчислення єдиного податку істотні виключно вартісні результати. Оскільки кількість працівників, зайнятих у діяльності, що обкладається за спрощеною системою, значення не має, його треба враховувати в повному обсязі при розрахунку ЕНВД (листа Мінфіну від 20 листопада 2006 р. № 03-11-04/3/492 і від 31 травня 2007 р. № 03-11-04/3/184).

Проте судді досить часто стають на бік платників податків, які вирішили дану позицію оспорити. Так, у постанові ФАС Уральського округу від 27 березня 2007 року № Ф09-1941/07-С3 судді підтримали компанію, яка розрахунковим методом визначила кількість працівників для обчислення ЕНВД. Арбітри порахували, що раз Податковий кодекс роз'яснень з цього приводу не містить, то платник податку може самостійно розробити порядок визначення даного показника. В обгрунтування своєї позиції вони призвели норму пункту 7 статті 3 Кодексу, відповідно до якої всі непереборні сумніви, суперечності і неясності актів законодавства про податки і збори тлумачаться на користь платника податків.

Крім того, деякі судді порахували можливим враховувати для обчислення «вмененного» податку тільки тих співробітників, які безпосередньо зайняті при здійсненні даної діяльності, тобто зовсім без урахування адміністративно-управлінського персоналу. Прикладом можуть служити постанови ФАС Московського округу від 16 травня 2006 року № КА-А40/3810-06 і ФАС Північно-Західного округу від 10 листопада 2006 року № А52-988/2006/2.