Професійні відрахування з ПДФО

Теорія і практика застосування Отримання професійних відрахувань, як нескладно здогадатися з назви, пов'язане з професійною діяльністю. Отже, хто ж має право на застосування такого відрахування?

Ads

По-перше, це індивідуальні підприємці. Вони працюють без утворення юридичної особи і не сплачують податок на прибуток, зате їх доходи оподатковуються ПДФО, а професійний вирахування для них в чомусь подібний до витрат з податку на прибуток. По-друге, особи, що займаються приватною практикою, – нотаріуси, адвокати (заснували адвокатський кабінет – це важлива умова) та інші особи, які мають свою справу. Швидше за все, до цієї категорії найближчим часом додадуться індивідуальні медіатори.

По-третє, право на професійний вирахування мають також фізособи, які виконують роботи (або надають послуги) за цивільно-правовими договорами. Це можуть бути няні, садівники, робітники, дизайнери, адвокати, які працюють у колегіях – словом, представники практично будь-якої професії, які не перебувають у трудових відносинах зі своїм наймачем.

І по-четверте, такий вирахування можуть застосувати автори, які отримують авторське або інше аналогічне винагороду. Відсутність трудових відносин також буде обов'язковою умовою для його застосування.

Підприємці та інші приватники

Індивідуальні підприємці – це особи, які пройшли державну реєстрацію і провідні підприємницьку діяльність (тобто систематичну господарську діяльність, спрямовану на отримання доходу).

Підприємці і приватники можуть зменшити на суму вирахування тільки дохід від своєї професійної діяльності, до інших доходів – наприклад, суми оплати праці або виручці від продажу автомобіля, який не використовувався у власному бізнесі, – відрахування не застосовується. Пов'язано це з тим, що відрахування з податкового законодавства [1] надається у сумі фактично вироблених та документально підтверджених витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів.

Ми недарма вказували на схожість професійного вирахування і витрат з податку на прибуток – підприємці та особи, що займаються приватною практикою, визначають витрати, прийняті до відрахування, самостійно, і роблять це в порядку, встановленому гл. 25 НК РФ – "Податок на прибуток організацій". Вимоги до "віднімає" витрат застосовуються наступні: вони повинні бути обгрунтовані, документально підтверджені і пов'язані з господарською діяльністю платника податків. У розділі, присвяченому ПДФО, безумовно, є не тільки відсилання до правил визнання витрат з податку на прибуток – деякі категорії витрат, які можна прийняти до відрахування, законодавець виділив прямо. До них, зокрема, відносяться державне мито, що сплачена у зв'язку з професійною діяльністю, і податки (за винятком ПДФО).

Втім, між витратами з податку на прибуток та ПДФО є і суттєва відмінність. Фактично підприємці отримали послаблення від законодавця – у них є можливість застосувати відрахування навіть у тому випадку, якщо витрати неможливо підтвердити документально. Щоправда, в такій ситуації розраховувати на повне включення витрат до складу вирахування не доводиться – без документів до відрахування можна прийняти лише 20 відсотків від отриманого в періоді доходу, – але це все ж краще, ніж нічого. Це виняток діє лише щодо індивідуальних підприємців – адвокати і нотаріуси права на нього не мають. Для отримання 20-відсоткового відрахування підприємець навіть не зобов'язаний пояснювати причину відсутності у нього документами чи якимось чином доводити, що витрати все ж таки були проведені. Податкові органи, правда, можуть все-таки вимагати якихось пояснень або хоча б непрямого підтвердження несення витрат, але відмовити в такому відрахуванні з-за відмови підприємця порозумітися не мають права. Це багаторазово підтверджувалося практикою, в тому числі, і вищих судів [2].

Дилема може виникнути у підприємця, якщо на частину витрат документи є, а на частину – немає взагалі або є, але складені з істотними похибками і недоліками. Проблема вибору полягає в тому, що застосувати платник податків може тільки один спосіб отримання вирахування – або на фіксовані 20 відсотків, або по всіх документально підтвердженим витрат. Отримати свої 20 відсотків, а потім ще пред'явити документи за видатками, які вдалося підтвердити, не вийде.

Зауважимо, що податкові органи взагалі неохоче надають 20-відсотковий вирахування, вважаючи, мабуть, що їм часто користуються недобросовісні підприємці, які ніяких витрат на самому ділі не несли. Тому інспекції, виявивши хоч якісь документи на витрати, часто намагаються відмовити в такому відрахуванні, посилаючись на наявність документального підтвердження. Погоджуватися з такою позицією інспектора не варто – останні тенденції у судовій практиці [3] зводяться до того, що навіть за наявності документів (неважливо, на яку частину витрат) 20-відсотковий відрахування все одно можна застосовувати.

Відрахування, природно, надається податковим органом (адже через відсутність роботодавця і "самостійності" підприємців, приватних нотаріусів та адвокатів податкового агента в принципі бути не може). Для отримання вирахування платник повинен по закінченні податкового періоду подати декларацію. У принципі, це єдина умова, встановлене Податковим кодексом, – навіть заяви на відрахування подавати не потрібно. Однак на практиці інспектори, як правило, вимагають ще й документи, що підтверджують витрати. Формально права на це вони не мають – згідно з п. 7 ст. 88 НК РФ при проведенні камеральних перевірок податкові органи не вправі витребувати додаткові відомості та документи, якщо подання таких разом з декларацією не передбачено Податковим кодексом РФ. Але якщо документи є в наявності і правильно оформлені, краще представити їх до податкової. В іншому випадку, звичайно, можна буде відстояти своє право на відрахування в суді, але це займе чимало часу і заморозить частину коштів, які інспекція відмовиться повертати відразу.

Конкретного переліку документів, якими можуть бути підтверджені витрати платника податку, Кодексом не встановлено, але за підказкою завжди можна звернутися до ст. 252 НК РФ. Так, підтверджують можуть вважатися документи, оформлені відповідно до законодавства РФ, звичаями ділового обороту, або застосовуються в іноземній державі, на території якого були зроблені відповідні видатки, а також папери, побічно підтверджують зроблені витрати. Таким чином, підтверджувати витрати платника податку можуть не тільки договори, платіжні доручення, чеки ККТ, прибуткові касові ордери, а й інші документи, що побічно підтверджують витрати (авіаквитки, товарно-транспортні накладні, митні декларації тощо).

Особи, найняті за цивільно-правовим договором

До договорів цивільно-правового характеру, які передбачають виконання робіт і надання послуг, слід відносити відносини, підпадають під дію гол. 37 "Підряд" і гол. 39 "Оплатне надання послуг" ГК РФ. При цьому податкові органи досі не прийшли до єдиної думки, чи варто до таких відносин відносити оренду: Мінфін вважає [4], що не слід і, відповідно, фізособи, які отримують дохід у таких правовідносинах, не мають права на професійний вирахування, а , наприклад, УФНС по Москві дотримується [5] протилежної позиції.

Професійний вирахування можуть застосовувати будь-які фізичні особи, які отримують доходи від виконання робіт і надання послуг за договорами цивільно-правового характеру, включаючи адвокатів, які здійснюють адвокатську діяльність в колегії адвокатів, та індивідуальних підприємців.

Відрахування також надається в сумі фактично виготовлених й документально підтверджених витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів від виконання робіт і надання послуг. Але на цьому схожість професійного вирахування ІП і фізосіб, зайнятих на роботах за цивільним договором, закінчується. По-перше, останні не вправі застосовувати 20-відсотковий відрахування, про що вже говорилося вище. А по-друге, податковим законодавством не встановлено, в якому порядку дана категорія осіб визначає свої витрати – відсилання до податку на прибуток до них не відноситься. З одного боку, в повній самостійності визначення складу і розміру витрат є свої плюси, але з іншого, інспектори при заяві вирахування більш прискіпливо ставляться до витрат цієї категорії громадян.

Ще одна відмінність: фізособа, одержавши винагороду за цивільно-правовим договором, може одержати відрахування як у інспекції, так і у податкового агента. Правда, вибирати більш зручний для себе варіант така особа не має права – інспекція надасть відрахування виключно у разі відсутності податкового агента. Податковим агентом може бути організація, підприємець, особа, що займається приватною практикою, якщо вони є джерелами доходу для платника податків.

Щоб одержати відрахування у податкового агента, платник податків повинен звернутися до нього з письмовою заявою. Крім заяви податковому агенту слід представити документи, що підтверджують зроблені витрати. Як завжди, конкретного переліку таких документів немає ні в Податковому кодексі РФ, ні в будь-яких інших нормативних актах. При документальному підтвердженні слід орієнтуватися на те, що такі документи повинні свідчити про факт несення платником податку витрат, а також підтверджувати їх безпосередній зв'язок з виконанням робіт або наданням послуг за договором. Як найбільш очевидних прикладів можна привести договори, товарні чеки, прибуткові касові ордери, чеки ККТ, розписки фізичних осіб в отриманні грошових коштів і т.п.

Якщо дохід отримано не від податкового агента, а, наприклад, від фізичної особи, який до податкових агентів не відноситься, то відрахування надає інспекція. Для цього громадянин після закінчення року, в якому отриманий дохід, подає податкову декларацію. Ситуація з підтверджуючими документами аналогічна тій, яка складається з професійними відрахуваннями ІП, – податкові органи ніби й не має права, але всі можливі папери вимагають; платник податків ніби й не зобов'язаний, але більшість їх все-таки надає – для прискорення і спрощення процесу.

Автори, що отримали винагороду

Професійний вирахування може зменшувати суму оподатковуваного ПДФО авторського та аналогічного йому винагороди (наприклад, за створення, виконання або інше використання творів науки, літератури і мистецтва, винагороди авторам відкриттів, винаходів і промислових зразків). Відрахування вправі застосувати будь-які фізичні особи, які отримують зазначені винагороди. При цьому на отримання професійного вирахування право розраховувати не тільки автори, але й інші особи, які отримують винагороди за виконання чи інше використання творів науки, літератури і мистецтва.

Відрахування надається в сумі фактично виготовлених й документально підтверджених витрат, пов'язаних зі створенням, виконанням або іншим використанням творів науки, літератури і мистецтва, а також по відкриттях, винаходам та промисловим зразкам. Напевно, це самий складний випадок документального підтвердження – довести, що витрати безпосередньо пов'язані з творчим процесом, часом неможливо. Порядок визначення витрат також не визначено, однак можна точно розраховувати на включення до витрат сум нарахованих або сплачених за період податків (за винятком ПДФО) і держмита, що сплачена у зв'язку з професійною діяльністю платника податків.

Якщо платник податків не може підтвердити свої витрати документально, то вони приймаються до відрахування за нормативом витрат у відсотках до суми нарахованого доходу. З нормативами можна ознайомитися, звернувшись до п. 3 ст. 221 НК РФ.

Слід враховувати, що якщо автор отримує винагороду в рамках виконання трудових обов'язків, то підстав для надання професійної вирахування немає. На даний момент така позиція Мінфіну, і переконати контролюючий орган ніхто поки не зміг.

Відрахування може бути отриманий у податкового агента або у інспекції (знову ж, у разі, якщо податковий агент відсутня). Порядок його застосування та документального підтвердження права на нього аналогічний тому, який описаний у попередньому розділі. Це зрівнює осіб, які працюють за цивільно-правовими договорами, і громадян, які отримали авторське або інше схоже винагороду.


[1] Підпункт 1 п. 1 ст. 221 НК РФ

[2] Постанова Президії ВАС РФ від 11.05.2005 N 15761/04

[3] Постанова Президії ВАС РФ від 16.02.2010 N 13158/09

[4] Лист Мінфіну РФ від 29.12.2006 N 03-05-01-05/290

[5] Листи ФНС Росії від 02.10.2008 N 3-5-04/564 @, УФНС Росії по м. Москві від 05.03.2008 N 28-11/021762