Принципи стягнення непрямих податків у Митному союзі

Білорусія, Казахстан і Росія створили Митний союз. Митні території цих держав тепер об'єднані в єдину територію, в межах якої не застосовуються мита та обмеження економічного характеру, за винятком спеціальних захисних, антидемпінгових і компенсаційних заходів. Чи змінилося щось у порядку стягнення непрямих податків (ПДВ і акцизів) при експорті та імпорті товарів, виконанні робіт та наданні послуг? Договір про створення єдиної митної території і формування Митного союзу був підписаний між Республікою Білорусь, Республікою Казахстан і Російською Федерацією ще 6 жовтня 2007 року. Росія ратифікувала зазначений документ Федеральним законом від 27.10.2008 № 187-ФЗ. Порядок застосування непрямих податків (ПДВ і акцизів) у взаємній торгівлі між державами – учасницями Митного союзу встановлений в Угоді між Урядом РФ, Урядом Республіки Білорусь і Урядом Республіки Казахстан від 25.01.2008 «Про засади стягнення непрямих податків при експорті та імпорті товарів, виконанні робіт , наданні послуг у Митному союзі »(далі – Угода про податки в Митному союзі). Відповідно до пункту 1 рішення Міждержавної ради Євразійського економічного співтовариства (ЄврАзЕС) 1 від 21.05.2010 № 36 (далі – рішення № 36) даний документ набув чинності з 1 липня 2010 року.

Ads

Основні принципи

Експорт товарів. В Угоді про податки в Митному союзі під експортом товарів розуміється вивіз товарів, що реалізуються платниками податків, з території однієї держави – учасниці Митного союзу на територію іншої держави – учасниці Митного союзу. При експорті товарів застосовується ставка ПДВ 0% та (або) звільнення від сплати (відшкодування сплаченої суми) акцизів за умови документального підтвердження факту експорту. Це зазначено у статті 2 Угоди про податки в Митному союзі.

Імпорт товарів. При імпорті товарів на територію однієї держави – учасниці Митного союзу з території іншої держави – учасниці Митного союзу непрямі податки стягуються податковими органами держави-імпортера, якщо інше не встановлено законодавством цієї держави в частині товарів, що підлягають маркуванню акцизними марками (обліково-контрольними марками, знаками ).

Непрямі податки в Митному союзі не стягуються при імпорті на територію держави – учасниці Митного союзу товарів, які відповідно до законодавства цієї держави не підлягають оподаткуванню при ввезенні на його територію (ст. 3 Угоди про податки в Митному союзі). Нагадаємо, що до створення Митного союзу аналогічне правило було передбачено в Угоді між Урядом РФ і Урядом Республіки Білорусь від 15.09.2004 "Про засади стягнення непрямих податків при експорті та імпорті товарів, виконанні робіт, наданні послуг« 2 (далі – Угода з Республікою Білорусь ).

Зверніть увагу: ставки непрямих податків на імпортовані товари у взаємній торгівлі не повинні перевищувати ставок непрямих податків, якими обкладаються аналогічні товари внутрішнього виробництва. Тобто при ввезенні товарів до Росії з Республіки Білорусь або Республіки Казахстан ПДВ сплачується за ставками 10 або 18% (залежно від виду товару, що ввозиться), а акцизи – за ставками, встановленими статтею 193 НК РФ.

Особливості застосування непрямих податків при імпорті в особливі (спеціальні, вільні) економічні зони (далі – СЕЗ) встановлюються міжнародним договором, що укладається між державами – учасницями Митного союзу. У такому договорі мають бути врегульовані основні питання функціонування СЕЗ, визначено порядок оподаткування товарів, що ввозяться на території СЕЗ, та встановлено митна процедура вільної митної зони. До теперішнього моменту зазначений міжнародний договір ще не прийнятий.

При експорті й імпорті товарів у взаємній торгівлі між країнами – учасницями Митного союзу непрямі податки сплачуються відповідно до Протоколу від 11.12.2009 «Про порядок справляння непрямих податків і механізм контролю за їх сплатою при експорті та імпорті товарів у Митному союзі» (далі – Протокол по товарах). У Росії Протокол по товарах ратифікований Федеральним законом від 19.05.2010 № 98-ФЗ і вважається таким що набуло чинності з 1 липня 2010 року (п. 1 рішення № 36).

Виконання робіт, надання послуг. Порядок стягнення непрямих податків при виконанні робіт, наданні послуг у Митному союзі встановлений в Протоколі від 11.12.2009 «Про порядок справляння непрямих податків при виконанні робіт, наданні послуг у Митному союзі» (далі – Протокол по роботах і послуг). Цей документ в РФ ратифікований Федеральним законом від 19.05.2010 № 94-ФЗ і застосовується також з 1 липня 2010 року (п. 1 рішення № 36).

Основний принцип, закладений у Протоколі за робіт і послуг, полягає в тому, що стягування непрямих податків при виконанні робіт, наданні послуг здійснюється в державі – учасниці Митного союзу, територія якого визнається місцем реалізації робіт або послуг. Податкова база, ставки непрямих податків, порядок їх справляння та податкові пільги (звільнення від оподаткування) визначаються відповідно до законодавства держави – члена Митного союзу, територія якого визнається місцем реалізації робіт і послуг.

Крім того, в Протоколі за робіт і послуг встановлено особливості оподаткування таких видів робіт, як роботи з переробки давальницької сировини, ввезеної, наприклад, на територію Росії з території Республіки Білорусь або Республіки Казахстан з подальшим вивезенням продуктів переробки на територію іншої держави. Зазначені роботи обкладаються ПДВ відповідно до норм статті 1 Протоколу по товарах, тобто як при експорті товарів. Податкова база по ПДВ при цьому обчислюється як вартість виконаних робіт з переробки давальницької сировини.

Довідка

Терміни, що використовуються в Угоді про податки в Митному союзі

Основні поняття, що застосовуються в Угоді про податки в Митному союзі, наведені у статті 1 цієї угоди:

  • товар – будь-яке рухоме і нерухоме майно, всі види енергії, що реалізуються або призначені для реалізації;
  • робота – діяльність, результати якої мають матеріальне вираження і можуть бути реалізовані для задоволення потреб організації і (або) фізичних осіб;
  • послуга – діяльність, результати якої не мають матеріального висловлювання, реалізуються і споживаються в процесі здійснення цієї діяльності, а також передача, надання патентів, ліцензій, торгових марок, авторських чи інших прав;
  • експорт товарів – вивезення товарів, що реалізуються платниками податків (платниками), з території однієї держави – учасниці Митного союзу на територію іншої держави – учасниці Митного союзу;
  • імпорт товарів – ввезення товарів платниками податків (платниками) на територію однієї держави – учасниці Митного союзу з території іншої держави – учасниці Митного союзу;
  • платники податків (платники) – платники податків (платники) податків, зборів і мит держав – учасниць Митного союзу

Обмін інформацією між податковими органами. Виходячи із взаємної зацікавленості в посиленні контролю за імпортом та експортом товарів, виконанням робіт, наданням послуг, своєчасним і повним надходженням непрямих податків до бюджетів держав – учасниць Митного союзу, Міністерство з податків і зборів Республіки Білорусь, Міністерство фінансів Республіки Казахстан і Мінфін Росії 11 грудня 2009 року підписали окремий документ – Протокол «Про обмін інформацією в електронному вигляді між податковими органами держав – членів Митного союзу про сплачені суми непрямих податків ».

Обмін інформацією здійснюється російською мовою в електронному вигляді по каналах зв'язку із застосуванням засобів захисту інформації, що забезпечують безпеку інформаційного обміну. Вимоги до складу та структури інформації наведено в додатку до названого протоколу.

Що змінилося

Отже, у взаємній торгівлі товарами, що походять з єдиної митної території держав – членів Митного союзу, не застосовуються мита та обмеження економічного характеру (за винятком спеціальних захисних, антидемпінгових і компенсаційних заходів).

Угоди з контрагентами з республіки Білорусь

Спочатку торговельні відносини між господарюючими суб'єктами України і Росії складалися за відсутності митного оформлення товарів. А застосування непрямих податків при експорті та імпорті товарів, виконанні робіт, наданні послуг між російськими і білоруськими контрагентами регулювалося нормами Угоди з Республікою Білорусь.

У цілому в положеннях Угоди з Республікою Білорусь та Угоди про податки в Митному союзі, що стосуються порядку справляння непрямих податків, істотних відмінностей немає. Адже Угода з Республікою Білорусь добре зарекомендувало себе і у платників податків, й у податкових органів і тому послужило основою для розробки тристоронньої Угоди про податки в Митному союзі. Разом з тим з'явився ряд нових особливостей.

Експорт і імпорт товарів. По-перше, ставка ПДВ 0% тепер застосовується не тільки при експорті (вивезенні) товарів, але також і щодо договорів товарного кредиту (товарної позики, позики у вигляді речей). Крім того, ставка ПДВ 0% використовується в разі експорту товарів, що звільняються від сплати ПДВ при їх ввезенні відповідно до законодавства країни-імпортера. До створення Митного союзу держава, у якій зареєстрований експортер, нульову ставку по ПДВ не надавало.

По-друге, на збір та подання документів, що підтверджують обгрунтованість застосування ставки ПДВ 0% та (або) звільнення від сплати акцизів, відводиться не 90, а 180 днів. Підстава – пункт 3 статті 1 Протоколу по товарах.

Крім того, в останньому абзаці пункту 2 статті 1 Протоколу по товарах зазначено, що експортери має право не подавати до податкового органу разом з відповідною податковою декларацією за акцизами документи, що підтверджують факт експорту, якщо ці документи були подані раніше разом з декларацією з ПДВ. Проте в главі 22 НК РФ така можливість не закріплена. Отже, зазначена норма Протоколу по товарах щодо російських експортерів не застосовується.

Якщо законодавством держави, на території якого зареєстрований експортер, допускається припинення зобов'язань за договорами у негрошовій формі, розрахунки за зовнішньоторговельними договорами тепер можуть здійснюватися і в негрошовій формі. Це випливає з положень підпункту 2 пункту 2 статті 1 Протоколу по товарах. Проведення розрахунків у негрошовій формі на можливість застосування експортером ставки ПДВ 0% не впливає.

По-третє, встановлено порядок надання ставки ПДВ 0% при ввезенні та вивезенні товарів за договорами лізингу, який передбачає перехід права власності на предмет лізингу до лізингоотримувача. При імпорті товарів за договорами лізингу, який передбачає перехід права власності на них до лізингоодержувача, ПДВ сплачується за той податковий період, на який припадає дата оплати частини вартості предметів лізингу, передбачена договором (незалежно від фактичного розміру і дати здійснення платежу). Нагадаємо, що Угодою з Республікою Білорусь це питання взагалі не було врегульовано.

Ще одна зміна полягає в порядку визначення податкової бази по ПДВ при імпорті товарів. Тепер ПДВ стягується з вартості ввезених товарів (ціни, зазначеної в договорі) без урахування транспортних та інших додаткових витрат. Раніше податкова база по ПДВ визначалася як вартість придбаних товарів, включаючи витрати на транспортування і доставку цих товарів. Якщо імпортований товар є підакцизним, податкова база по ПДВ складається з вартості цього товару і суми акцизу, що підлягає сплаті (п. 2 ст. 2 Протоколу по товарах). Правила обчислення податкової бази за акцизами не змінилися 3.

Виконання робіт, надання послуг. До створення Митного союзу до взаємин російських і білоруських контрагентів з виконання робіт та надання послуг застосовувалися положення Протоколу між Урядом РФ і Урядом Республіки Білорусь від 23.03.2007 «Про порядок справляння непрямих податків при виконанні робіт, наданні послуг». Відповідно до Протоколу по роботах і послугах критерії, які використовуються при визначенні місця реалізації робіт і послуг для цілей обчислення ПДВ, не змінилися.

Роботи та послуги, що мають безпосереднє відношення до рухомого і нерухомого майна, оподатковуються ПДВ за місцем знаходження такого майна. Решта роботи та послуги в більшості випадків підлягають оподаткуванню за місцем реєстрації продавця (виконавця). Виняток з цього правила, тобто оподаткування ПДВ за місцем реєстрації покупця (замовника), передбачено у відношенні (подп. 4 п. 1 ст. 3 Протоколу по роботах і послуг):

  • аудиторських, бухгалтерських, консультаційних та юридичних послуг;
  • маркетингових, рекламних, дизайнерських та інжинірингових послуг;
  • послуг з обробки інформації;
  • науково-дослідних, дослідно-конструкторських і дослідно-технологічних (технологічних) робіт;
  • послуг з надання персоналу у разі, якщо персонал працює в місці діяльності покупця (набувача) цих послуг.

Зверніть увагу: змінився порядок визначення місця реалізації робіт і послуг з розробки програм для ЕОМ і баз даних (програмних засобів та інформаційних продуктів обчислювальної техніки), їх адаптації та модифікації, супроводу таких програм і баз даних. Тепер місцем їх реалізації теж визнається місце знаходження покупця (замовника), а не підрядника (виконавця).

Крім того, в Протоколі по роботах і послуг не міститься положення, згідно з яким реалізація робіт та послуг з ремонту (модернізації, переобладнання) транспортних засобів, ввезених з території однієї держави на територію іншої держави виключно для ремонту з подальшим вивезенням відремонтованих транспортних засобів, оподатковується ПДВ за ставкою 0%.

У Протоколі за робіт і послуг тепер регламентований порядок оподаткування зовнішньоторговельних угод оренди (лізингу) нерухомого майна. Місцем реалізації послуг з передачі рухомого майна в оренду (лізинг) визнається держава, в якому знаходиться орендар (лізингоодержувач). Винятком з цього правила є угоди з оренди (лізингу) транспортних засобів. При здійсненні таких операцій податок на додану вартість сплачується за місцем знаходження орендодавця (лізингодавця) транспортного засобу. Підстава – підпункти 2, 4 і 5 пункту 1 статті 3 Протоколу по роботах та послугах.

Інші нововведення. Серйозні зміни також торкнулися питання адміністрування непрямих податків, подання платниками податків підтверджуючих документів. Назвемо основні з них:

  • регламентований порядок сплати непрямих податків та надання нульової ставки у випадках, коли у зовнішньоторговельній угоді бере участь три і більше осіб, у тому числі осіб з держав, які не є членами Митного союзу;
  • передбачено подання платником податків заяви про ввезення товарів і сплату непрямих податків 4 на паперовому носії у чотирьох примірниках (раніше зазначену заяву уявлялося в трьох примірниках);
  • введено поняття інформаційного повідомлення, яке необхідно подати до податкового органу одночасно з податковою декларацією за непрямими податками 5 у разі, якщо товар реалізується за участю трьох і більше осіб. Раніше подібне повідомлення не уявлялося, так як учасниками зовнішньоторговельних операцій були платники податків тільки двох держав – Республіки Білорусь та Росії;
  • дозволено в рахунок сплати непрямих податків по імпортованих товарах зачитувати зайво сплачені (стягнені) суми податків і зборів, що підлягають поверненню (заліку) платнику податків, у тому числі у зв'язку із застосуванням ставки ПДВ 0%;
  • встановлено порядок сплати (повернення) непрямих податків і подання податкових декларацій у разі повернення товарів неналежної якості та (або) комплектації, ввезених на територію держави – учасниці Митного союзу. Причина повернення товару повинна бути підтверджена сторонами договору (контракту);
  • закріплена норма, що передбачає стягування акцизів з товарів, що підлягають маркуванню акцизними марками (обліково-контрольними марками, знаками), митними органами, якщо це передбачено законодавством держави – учасниці Митного союзу.

Перехідні положення. Вже зазначалося, що починаючи з 1 липня 2010 року Угода з Республікою Білорусь та протоколи до неї діють лише в тій частині, в якій положення цих документів сумісні з нормами Угоди про податки в Митному союзі (п. 2 рішення № 36).

Таким чином, норми Угоди з Республікою Білорусь застосовуються щодо товарів, відвантажених до 1 липня 2010 року з території Росії на територію Республіки Білорусь, а також щодо ввезених з території Республіки Білорусь на територію РФ товарів, прийнятих на облік до 1 липня 2010 року. Дана позиція узгоджена з Мінфіном Росії і наведена в інформаційному повідомленні, розміщеному на сайті ФНС Росії www.nalog.ru.

Угоди з контрагентами з республіки Казахстан

До створення Митного союзу основні правила сплати непрямих податків у взаємній торгівлі між Росією і Республікою Казахстан були встановлені в Угоді між Урядом РФ і Урядом Республіки Казахстан від 09.10.2000 «Про засади стягнення непрямих податків у взаємній торгівлі» 6. Порядок застосування непрямих податків при експорті та імпорті, закріплений у даній угоді, в цілому не відрізняється від порядку оподаткування, що діє при здійсненні аналогічних операцій з країнами далекого зарубіжжя.

Іншими словами, при вивезенні товарів з території Росії на територію Республіки Казахстан і при ввезенні товарів з території Республіки Казахстан на територію Російської Федерації товари поміщалися під митні режими відповідно до Митного кодексу РФ. Отже, при експорті таких товарів ставка ПДВ 0% та (або) звільнення від сплати акцизів застосовувалися на підставі норм глав 21 і 22 НК РФ. При ввезенні товарів з митної території Республіки Казахстан на митну територію Російської Федерації ПДВ та акцизи підлягали сплаті митним органам відповідно до митного законодавства РФ.

Починаючи з 1 липня 2010 року стягнення непрямих податків у взаємній торгівлі між російськими і казахськими платниками податків здійснюється відповідно до Угоди про податки в Митному союзі. Таким чином, тепер при роботі з контрагентами з Республіки Казахстан застосовуються ті ж принципи оподаткування та сплати непрямих податків, які діють у взаємній торгівлі з партнерами з Республіки Білорусь.

Щоб зрозуміти, що змінилося з 1 липня 2010 року в порядку стягнення непрямих податків при ввезенні товарів на територію Росії з Республіки Казахстан, порівняємо особливості оподаткування на прикладі угод з імпорту товарів з Республіки Казахстан і з країни далекого зарубіжжя, наприклад з Фінляндії. За вказаними операціях ПДВ та акцизи (за немаркіруемим підакцизних товарів) сплачуються в Російській Федерації. Різниця полягає лише в наступному:

  • адміністратором податкових платежів (тобто особою, контролюючим повноту і своєчасність сплати) при ввезенні товарів з Фінляндії є Федеральна митна служба (російська митниця), а при ввезенні з Республіки Казахстан – податкові органи РФ;
  • при ввезенні товарів з Фінляндії непрямі податки (ПДВ за ставкою 10 або 18% і акцизи) мають бути сплачені до того, як товари фактично перетнуть російсько-фінський кордон. У випадку з імпортом товарів з Республіки Казахстан непрямі податки підлягають сплаті лише після того, як товар буде доставлений на територію РФ і російський імпортер візьме його на облік (п. 7 ст. 2 Протоколу по товарах);
  • митні органи мають можливість і фактично контролюють ввезення на територію Росії товарів з Фінляндії в режимі Протестуйте Вашу німецьку (на етапі фактичного перетину кордону), податкові органи (у разі ввезення товарів з Республіки Казахстан) здійснюють контроль постфактум і лише на підставі поданих документів.

Вказані відмінності, природно, спричинять необхідність посилення уваги з боку податкових органів до поставок з Республіки Казахстан. Разом з тим у взаємній торгівлі з Республікою Білорусь аналогічний порядок контролю та справляння непрямих податків діє вже з 2005 року, і за цей час він не викликав істотних нарікань з боку податкових органів.

Перехідний період

Деякі питання справляння і сплати непрямих податків (ПДВ і акцизів) при експорті та імпорті товарів, виконанні робіт, наданні послуг у Митному союзі у перехідний період роз'яснені рішенням Комісії Митного союзу від 18.06.2010 № 293.

Якщо по товарах, ввезених з території держав – учасниць Митного союзу, митні процедури, режими і операції відповідно до митного законодавства цих держав не були завершені за станом на 1 липня 2010 року, стягування непрямих податків за такими товарами здійснюється митними органами відповідної держави – учасниці Митного союзу.

Інша ситуація – товари відвантажені після 1 липня 2010 року, проте їх попереднє декларування митному органу держави-імпортера було вироблено до цієї дати. Крім того, до 1 липня 2010 декларант сплатив непрямі податки за даними товарах. Щоб підтвердити обгрунтованість застосування ставки ПДВ 0% та (або) звільнення від сплати акцизів, експортер таких товарів повинен включити в пакет документів, що подаються до податкового органу, копію митної декларації, оформленої при випуску товарів у вільний обіг. Заява про ввезення товарів і сплату непрямих податків він представляти не зобов'язаний.