Невикористану відпустку: бути чи не бути ЕСН?

У даній статті ми розглянемо правомірність нарахування єдиного соціального податку на компенсації за невикористані відпустки, що виплачуються при звільненні працівників, з якими неодноразово укладалися строкові трудові договори Законодавча база

Ads

Строковий трудовий договір

Нагадаємо, що під строковим трудовим договором розуміють трудовий договір, укладений на певний строк не більше п'яти років (ст. 58 ТК РФ).

Строковий трудовий договір укладають, коли трудові відносини з урахуванням характеру майбутньої роботи або умов її виконання не можуть бути встановлені на невизначений термін. Підстави підписання строкового трудового договору прописані у статті 59 ТК РФ. До того ж у трудовому договорі обов'язково має бути вказаний привід для його укладання (ст. 57 ТК РФ).

Зазначимо, що трудовий договір, підписаний на певний термін за відсутності достатніх для цього підстав, встановлених судом, вважається укладеним на невизначений строк. Врахуйте, що заборонено підписання строкових трудових договорів з метою ухилення від надання будь-яких прав і гарантій, передбачених для працівників, з якими укладаються трудові договори на невизначений термін (ст. 58 ТК РФ).

Слід мати на увазі й те, що у випадку, коли жодна зі сторін не зажадала розірвання строкового трудового договору у зв'язку із закінченням терміну його дії і працівник продовжує працювати, то умова про строковий характер договору втрачає силу і трудовий договір вважається укладеним на невизначений строк (ст. 58 ТК РФ).

Податковий облік

З точки зору податків, виплати за строковим трудовим договором оподатковуються у такому ж порядку, як і за договорами, укладеними на невизначений термін.

Разом з тим не підлягають оподаткуванню всі види встановлених законодавством компенсаційних виплат. У даний перелік входять і компенсації за невикористані відпустки, що виплачуються при звільненні працівників (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Винятків, пов'язаних зі строковими трудовими договорами, дана норма не містить. Однак, незважаючи на цей факт, чиновники вже не раз намагалися довести, що при неодноразовому висновку строкових трудових договорів з одними і тими ж працівниками на компенсацію за невикористані відпустки, що видається при припиненні трудових договорів, слід нараховувати ЕСН. Між тим дана ситуація не така однозначна, так що розглянемо її детальніше.

Арбітражна практика

Багаторазовість укладення строкових трудових договорів

Арбітри ще в 2004 році сказали, що при встановленні факту багатократності укладення строкових трудових договорів на нетривалий термін для виконання однієї і тієї ж трудової функції суд вправі визнати трудовий договір укладеним на невизначений строк. Дана позиція прозвучала в пункті 14 постанови Пленуму Верховного Суду від 17.03.2004 р. № 2. Аналогічної точки зору дотримується і Конституційний Суд (визначення КС від 15.05.2007 р. № 378-О-П).

Також відзначимо, що обов'язок доводити наявність обставин, що унеможливлюють укладення трудового договору з працівником на невизначений термін, покладається на роботодавця. У свою чергу при недоведеності таких причин слід виходити з того, що трудовий договір укладено на невизначений термін (визначення ЗС РФ від 03.10.2008 р. № 89-В08-6).

До речі, Роструд теж вважає, що в деяких випадках можливе підписання з працівником нового строкового трудового договору. Головне при цьому – дотримати підстави для його укладення, зазначені у статті 59 Трудового кодексу Російської Федерації (лист Роструда від 18.12.2008 р. № 6963-ТЗ).

ЄСП платити треба

Розглянемо постанову ФАС Уральського округу від 30.03.2009 р. № Ф09-1640 / 09-С3. У даному випадку судом було встановлено, що суспільство систематично укладало з працівниками строкові трудові договори, після закінчення терміну яких виплачувалися компенсації за невикористані відпустки, не обкладаються ЕСН. При цьому трудові відносини з даними співробітниками поновлювалися на наступний день або протягом одного-трьох днів після розірвання строкового трудового договору.

У цій ситуації арбітри згадали, що при встановленні факту багатократності укладення строкових трудових договорів на нетривалий термін для виконання однієї і тієї ж трудової функції з урахуванням обставин конкретної справи даний договір може бути визнано укладеним на невизначений строк. Тому зовсім не дивно, що суд прийшов до висновку: за наявності постійної потреби в робочій силі та з огляду на систематичний характер наданих робіт, трудові відносини товариства з працівниками повинні були бути встановлені на невизначений термін. Таким чином, компенсації за невикористані відпустки фактично були витратами на оплату праці і були неправомірно виключені з податкової бази по ЕСН.

Відзначимо, що це єдина постанова ФАС, яке ми змогли знайти, де судді підтримали податківців.

ЄСП платити не треба

Тепер звернемося до протилежної арбітражній практиці. Почнемо з постанови ФАС Волго-Вятського округу від 13.05.2009 р. № А29-7782/2008. У даному випадку податківці також порахували, що багаторазове висновок суспільством строкових трудових договорів на нетривалий термін з одними і тими ж особами свідчить про спрямованість дій на отримання необгрунтоване податкової вигоди. Адже суми компенсацій за невикористані відпустки, виплачені звільненим працівникам, фактично є доходом, який був неправомірно виключений з оподатковуваної бази по ЕСН. Тим не менш суспільство змогло переконати суддів у тому, що необхідність укладення строкових трудових договорів була обумовлена безперервним циклом робіт. При цьому достатніх доказів того, що спірні трудові договори укладалися виключно і свідомо з метою заниження податкової бази по єдиному соціальному податку, інспекція не надала. Отже, суми спірних грошових компенсацій обгрунтовано не були включені в базу по ЕСН.

У постанові ФАС Західно-Сибірського округу від 20.10.2008 р. № Ф04-6350/2008 (13755-А81-37) арбітри підтвердили правомірність виключення компенсацій за невикористані відпустки при звільненні працівників з об'єкта обкладення по єдиному соціальному податку. У даному випадку податковим органом не було представлено достатніх доказів того, що спірні трудові договори укладалися виключно і свідомо з метою заниження податкової бази по ЕСН. Вказану позицію суддів підтримала Президія ВАС РФ у постанові від 30.06.2009 р. № 1229/09.

Цікавим видається постанова ФАС Уральського округу від 20.02.2008 р. № Ф09-11449/07-С2. У розглянутому випадку податківці стверджували, що вироблені виплати не пов'язані зі звільненням, оскільки фактично трудові відносини даних осіб з суспільством не припинялися, через день після звільнення з ними знову полягали строкові трудові договори. Однак і тут судді підтримали налогооплательщіков, вказавши, що достатніх доказів того, що спірні договори були укладені виключно з метою заниження бази по ЕСН, матеріали справи не містять. При цьому те, що підписання нових договорів відбувалося безпосередньо після розірвання попередніх договорів, саме по собі не свідчить про укладання трудових договорів на невизначений термін.

ФАС Уральського округу в постанові від 10.01.2008 р. № Ф09-10860/07-С2 прийшов до висновку: довід інспекції про те, що суспільством були знову укладені трудові договори з тими ж працівниками і на ті ж посадові позиції, арбітри відхилили. У даній ситуації встановлено, що чисельність прийнятих працівників і їхні трудові функції змінилися.

Як видно, арбітражна практика все ж має позитивну тенденцію для платників податків. Тим не менше ризик претензій з боку податківців залишається, знизити його дозволить зміна трудової функції працівників при переукладанні з ними строкових трудових договорів.

Думка Ельміра Яхіна, податковий експерт:

«Неоднозначність арбітражної практики породжує ризик, що не завжди бізнес зможе відстояти свою позицію. Спірне питання щодо обкладання ЕСН компенсацій за невикористану відпустку зважився завдяки завзятості компанії, яка не побоялася довести справу до ВАС РФ.

Історія ВАТ «Північне виробниче об'єднання" Арктика "» типова для таких судових справ. Податкова інспекція за результатами виїзної перевірки за 2005-2006 рр.. винесла рішення про донарахування товариству ЕСН і страхових внесків на обов'язкове пенсійне страхування, а також про його притягнення до податкової відповідальності. Причиною донарахування стало невключення до бази для обчислення ЕСН виплат за невикористану частину щорічної оплачуваної відпустки, що перевищує 28 календарних днів, вироблених компанією за заявами працівників.

Звернення компанії до судів із заявою визнати рішення податкової інспекції недійсними не дало бажаного результату. Всі суди, аж до Федерального арбітражного, стали на бік податкової інспекції і визнали, що виплати, вироблені суспільством, не є компенсаційними в сенсі ст. 164 ТК РФ і обкладаються ЕСН.

У результаті товариство звернулося до Вищого Арбітражного Суду РФ. Президія суду постановою від 14.07.2009 р. № 2590/09 скасував рішення нижчих судів, пов'язані з нарахуванням ЕСН, і визнав недійсним рішення податкового органу. Суд погодився, що ст. 238 НК РФ не містить вичерпного переліку компенсаційних виплат, не включаються до бази по ЕСН ».